1、现金流量表的缺陷 编制现金流量表的目的在于提供某一会计期间的现金赚取和支出信息，以反映企业现金周转的时间、金额及原因等情况，其公式可表述为：“当期现金净增加额=经营现金净流量+投资现金净流量+筹资现金净流量”。直观地看，现金流量表就是对比较资产负债表中“货币资金”期初、期末余额变动成因的详细解释。现金流量表编制方法较为复杂，这使大部分投资者很难充分理解利用其信息，而且对其作用和不足也缺乏一种较为全面的认识。许多投资者对现金流量表抱有很大期望，认为“经营现金流量净额”可以提供比“净利润”更加真实的经营成果信息，或者它不太容易受到上市公司的操纵，等等。事实上，这些观点是比较片面的，主要原因在于： 1、现金流量表的编制基础是现金制，即只记录当期现金收支情况，而不理会这些现金流动是否归属于当期损益。因此，企业的当期业绩与“经营现金流量净额”没有必然联系，更不论投资、筹资活动所引起的突发性现金变动了。另外，在权责发生制下，企业的利润表可以正常反映当期赊销、赊购事项的影响，而现金流量表则是排斥商业信用交易的。不稳定的商业回款及偿债事项使得“经营现金流量净额”比“净利润”数据可能出现更大的波动性。（剖析主流资金真实目的，发现最佳获利机会！） 2、现金流量表只是一种“时点”报表，一种“货币资金”项目的分析性报表。因此，其缺陷与资产负债表很相似。显而易见，特定时点的“货币资金”余额是可以操纵的。例如，不少上市公司已经采用临时协议还款方式，在年末收取现金，年初又将现金拨还债务人。这样，企业年末现金余额剧增，而应收款项又大幅冲减，从而使资产负债表和现金流量表都非常好看，但现金持有的真实水平却没有变化。相反，在这种情况下，利润表受到的影响不大（除了当期坏帐费用减少以外），仍能比较正确地反映当期经营成果。 3、编制方法存在问题。尽管中国要求上市公司采用直接法编制现金流量表，但在无力进行大规模会计电算化改造和帐务重整的现实条件下，这一目标是很难实现的。绝大多数企业仍然采用间接法，通过对“净利润”数据的调整来计算 “经营现金流量净额”，但这一方法的缺陷是非常明显的。在现行会计实务中，“ 经营现金流量净额”的计算最终取决于“货币资金”的当期变动额，而不是每项业务的真实现金影响。例如，在其计算过程中，收回或核销前期应收款项的效果相同，都会增加“销售商品、劳务收到的现金”，这就很容易对投资者形成误导。在20年年报中，大规模准备计提导致上市公司平均净利润显著下滑，但现金流量情况却普遍好转。这一奇怪现象正是其编制方法缺陷的典型体现。

2、现金流量表的编制原理 现金流量表分为主表和附表（即补充资料）两大部分。主表的各项目金额实际上就是每笔现金流入、流出的归属，而附表的各项目金额则是相应会计账户的当期发生额或期末与期初余额的差额。 主表的编制原理 从现金流量表的结构中可以看出，现金流量表就是将企业的全部业务活动划分为经营活动、投资活动和筹资活动三大类，在表上分段揭示三大类活动所提供的现金净额，三项现金净额的合计数与汇率折算差额之和，就是企业年度内的现金增减净额。若合计数为正数时，说明企业期末的现金比期初增加，为本期现金净流入量；若合计数为负数时，说明企业期末的现金比期初减少，为本期现金净流出量。这一增加或减少的金额，应与资产负债表上现金及现金等价物的期初数与期末数的差额相等。在主表中，各具体项目的填列，有以下两种方法： 1、在分析现金日记帐、银行存款日记帐和其他货币资金明细帐记录的基础上填列。采用这种方法，就是直接根据现金日记帐、银行存款日记帐和其他货币资金明细帐的记录，逐笔确定现金收入和支出的性质，分别计人现金流量表的有关项目。这种方法适用于经济业务较少的小型企业，对于经济业务较多但已实行会计电算化的企业也可以采用这种方法。 2、在分析非现金账户记录的基础上填列。这种方法是以复式记帐的基本原理为依据，根据本期的利润表以及期末资产负债表中的非现金项目的变动编制现金流量表。按照复式记账的原理，任何影响现金的交易，也一定同时影响某些非现金资产、负债、所有者权益(包括收入、费用)的变动。非现金账户的变动可以明确地反映现金交易的性质，通过非现金账户变动的分析，可以计算出各类性质的现金流入和流出量。大部分企业通常采用此法编制现金流量表。 例如：“销售商品、提供劳务收到的现金”项目在企业本期销售收入全部属于现销和没有预收账款，且年初无应收账款和应收票据的情况下，本年的销售收入净额就是销售商品或提供劳务所取得的全部现金收入。但是，在企业有赊销业务和预收账款的情况下，两者则可能出现差异。这两者的差异会通过“应收账款”、“应收票据”和“预收账款”账户余额的变动反映出来： 第一，“应收账款”账户的年末余额大于年初余额时，即本年度应收账款增加，说明当年的赊销金额大于收回的应收账款金额，所以应从销售收入中减去应收账款的增加数，以确定销售商品所取得现金收入；相反，“应收账款”账户的年末余额小于年初余额时，即本年度应收账款减少，说明当年的赊销金额小于收回的应收账款金额，所以应在销售收入中加上应收账款的减少数，以确定销售商品所取得的现金收入。当然，如果非销售及收款因素引起应收账款增减变动的(如核销坏账)应在分析调整时剔除。 第二，“应收票据”账户与“应收账款”账户相同。 第三，“预收账款”账户的年末余额大于年初余额时，即本年度预收账款增加，说明当年的预收金额大于应收回的金额，所以应在销售收入中加上预收账款的增加数，以确定销售商品所取得现金收入；相反，“预收账款”账户的年末余额小于年初余额时，即本年度预收账款减少，说明当年的预收金额小于应收取的金额，所以应从销售收入中减去预收账款的减少数，以确定销售商品所取得的现金收入。 因此，销售商品、提供劳务收到的现金，可以通过分析“主营业务收入”、“应收账款”、“应收票据”和“预收帐款”账户的记录来填列。用公式表示为： 销售商品、提供劳务收到的现金=含税商品销售收入、劳务收入+应收账款减少数-应收账款增加数+应收票据减少数-应收票据增加数+预收账款增加数-预收账款减少数 例：A公司2007年的含税营业收入为5148000元，从资产负债表中可以看出，应收帐款本年减少104000元(其中本年度核销坏账2000元)、应收票据和预收帐款年初数与年末数相同。则A公司：销售商品、提供劳务收到的现金=5148000+(104000-2000)=5250000元对于经济业务较多且较复杂的企业来说，为保证上述分析的正确性，通常是通过编制调整分录的方式进行账户分析，并在工作底稿中计算和审核无误后才将数字抄入正式的现金流量表中。 补充资料的编制原理 在补充资料的三大部分中，“不涉及现金收支的投资和筹资活动”部分的各项目发生的频率并不高，可直接根据有关账户分析填列。 “将净利润调节为经营活动的现金流量”部分以净利润为基础，通过以下三个步骤的调整计算出经营活动产生的现金流量净额： 1、加不减少经营活动现金流量的费用和损失，如计提的坏账准备或转销的坏账、固定资产折旧、无形资产摊销等。 2、调整与净利润有关但与经营活动现金流量无关的项目的金额，如因投资和筹资活动引起的财务费用，投资损益等。 3、调整与净利润无关但与经营活动现金流量有关的项目的金额，如存货、经营性应收及应付项目的增减变动。 “现金及现金等价物净增加情况”部分各项目根据资产负债表中“货币资金”项目期初期末余额和“短期投资”项目中现金等价物期初期末余额填列。

3、现金流量表的编制格式 一般企业的现金流量表格式：编制单位、年单位、元、项目、本期金额、上期金额。 一、经营活动产生的现金流量 销售商品提供劳务收到的现金 收到的税费返还 收到其他与经营活动有关的现金 经营活动现金流入小计 购买商品、接受劳务支付的现金 支付给职工以及为职工支付的现金 支付的各项税费 支付其他与经营活动有关的现金 经营活动现金流出小计 经营活动产生的现金流量净额 二、投资活动产生的现金流量 收回投资收到的现金 取得投资收益收到的现金 处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额 处置子公司及其他营业单位收到的现金净额 收到其他与投资活动有关的现金 投资活动现金流入小计 购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金 投资支付的现金 取得子公司及其他营业单位支付的现金净额 支付其他与投资活动有关的现金 投资活动现金流出小计 投资活动产生的现金流量净额 三、筹资活动产生的现金流量 吸收投资收到的现金 取得借款收到的现金 收到其他与筹资活动有关的现金 筹资活动现金流入小计 偿还债务支付的现金 分配股利、利润或偿付利息支付的现金 支付其他与筹资活动有关的现金 筹资活动现金流出小计 筹资活动产生的现金流量净额 四、汇率变动对现金及现金等价物的影响 五、现金及现金等价物净增加额 加：期初现金及现金等价物余额 六、期末现金及现金等价物余额

4、现金流量表的编制逻辑 一、确定主表的“投资活动产生的现金流量净额” 1、收回投资所收到的现金=（短期投资期初数-短期投资期末数）+（长期股权投资期初数-长期股权投资期末数）+（长期债权投资期初数-长期债权投资期末数）该公式中，如期初数小于期末数，则在投资所支付的现金项目中核算。 2、取得投资收益所收到的现金=利润表投资收益-（应收利息期末数-应收利息期初数）-（应收股利期末数-应收股利期初数） 3、处置固定资产、无形资产和其他长期资产所收回的现金净额=“固定资产清理”的贷方余额+（无形资产期末数-无形资产期初数）+（其他长期资产期末数-其他长期资产期初数） 4、收到的其他与投资活动有关的现金。如：收回融资租赁设备本金等。 5、购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金=（在建工程期末数-在建工程期初数）（剔除利息）+（固定资产期末数-固定资产期初数）+（无形资产期末数-无形资产期初数）+（其他长期资产期末数-其他长期资产期初数） 上述公式中，如期末数小于期初数，则在处置固定资产、无形资产和其他长期资产所收回的现金净额项目中核算。 6、投资所支付的现金=（短期投资期末数-短期投资期初数）+（长期股权投资期末数-长期股权投资期初数）（剔除投资收益或损失）+（长期债权投资期末数-长期债权投资期初数）（剔除投资收益或损失）该公式中，如期末数小于期初数，则在收回投资所收到的现金项目中核算。 7、支付的其他与投资活动有关的现金 二、确定主表的“经营活动产生的现金流量净额” 1、销售商品、提供劳务收到的现金=利润表中主营业务收入×（1+17%）+利润表中其他业务收入+（应收票据期初余额-应收票据期末余额）+（应收账款期初余额-应收账款期末余额）+（预收账款期末余额-预收账款期初余额）-计提的应收账款坏账准备期末余额 2、收到的税费返还=（应收补贴款期初余额-应收补贴款期末余额）+补贴收入+所得税本期贷方发生额累计数 3、收到的其他与经营活动有关的现金（公式一）=营业外收入相关明细本期贷方发生额+其他业务收入相关明细本期贷方发生额+其他应收款相关明细本期贷方发生额+其他应付款相关明细本期贷方发生额+银行存款利息收入 具体操作中，由于是根据两大主表和部分明细账簿编制现金流量表，数据很难精确，该项目留到最后倒挤填列，计算公式是：收到的其他与经营活动有关的现金（公式二）=补充资料中“经营活动产生的现金流量净额”-{（销售商品、提供劳务收到的现金+收到的税费返还）-（购买商品、接受劳务支付的现金+支付给职工以及为职工支付的现+支付的各项税费+支付的其他与经营活动有关的现金）}。公式二倒挤产生的数据，与公式一计算的结果悬殊不会太大。 4、购买商品、接受劳务支付的现金=〔利润表中主营业务成本+（存货期末余额-存货期初余额）〕×（1+17%）+其他业务支出（剔除税金）+（应付票据期初余额-应付票据期末余额）+（应付账款期初余额-应付账款期末余额）+（预付账款期末余额-预付账款期初余额） 5、支付给职工以及为职工支付的现金=“应付工资”科目本期借方发生额累计数+“应付福利费”科目本期借方发生额累计数+管理费用中“养老保险金”、“待业保险金”、“住房公积金”、“医疗保险金”+成本及制造费用明细表中的“劳动保护费” 6、支付的各项税费=“应交税金”各明细账户本期借方发生额累计数+“其他应交款”各明细账户借方数+“管理费用”中“税金”本期借方发生额累计数+“其他业务支出”中有关税金项目。即：实际缴纳的各种税金和附加税，不包括进项税。 7、支付的其他与经营活动有关的现金=营业外支出（剔除固定资产处置损失）+管理费用（剔除工资、福利费、劳动保险金、待业保险金、住房公积金、养老保险、医疗保险、折旧、坏账准备或坏账损失、列入的各项税金等）+营业费用、成本及制造费用（剔除工资、福利费、劳动保险金、待业保险金、住房公积金、养老保险、医疗保险等）+其他应收款本期借方发生额+其他应付（如投资未按期到位罚款） 三、确定补充资料的“现金及现金等价物的净增加额” 现金的期末余额=资产负债表“货币资金”期末余额； 现金的期初余额=资产负债表“货币资金”期初余额； 现金及现金等价物的净增加额=现金的期末余额-现金的期初余额。 一般企业很少有现金等价物，故该公式未考虑此因素，如有则应相应填列。 四、确定主表的“筹资活动产生的现金流量净额” 1、吸收投资所收到的现金=（实收资本或股本期末数-实收资本或股本期初数）+（应付债券期末数-应付债券期初数） 2、借款收到的现金=（短期借款期末数-短期借款期初数）+（长期借款期末数-长期借款期初数） 3、收到的其他与筹资活动有关的现金（如投资人未按期缴纳股权的罚款现金收入等）。 4、偿还债务所支付的现金=（短期借款期初数-短期借款期末数）+（长期借款期初数-长期借款期末数）（剔除利息）+（应付债券期初数-应付债券期末数）（剔除利息） 5、分配股利、利润或偿付利息所支付的现金=应付股利借方发生额+利息支出+长期借款利息+在建工程利息+应付债券利息-预提费用中“计提利息”贷方余额-票据贴现利息支出 6、支付的其他与筹资活动有关的现金。如：发生筹资费用所支付的现金、融资租赁所支付的现金、减少注册资本所支付的现金（收购本公司股票，退还联营单位的联营投资等）、企业以分期付款方式购建固定资产，除首期付款支付的现金以外的其他各期所支付的现金等。

5、现金流量表的编制方法 一、工作底稿法 工作底稿法编制现金流量表的基本程序。 第一步，将资产负债表的期初数和期末数过入工作底稿的期初数栏和期末数栏。 第二步，对损益表项目和资产负债表项目本期发生额进行分析并编制调整分录。 第三步，将调整分录过入工作底稿中的相应部分。 第四步，对工作底稿法进行试算平衡，并编制正式现金流量表。 所谓“调整T形账户法”就是以编制现金流量表的间接法为基础，根据资产负债表年末数与年初数差额平衡，利润及利润分配表的未分配利润与资产负债表的未分配利润的差额对应平衡的原理。逐项过入和调整为现金流量表各项目开设的T形账户，最终依据T形账户余额编制准则所规定的按直接法编制的现金流量表。 二、调整T形账户法 调整T形账户法的特点 1、由于从平衡关系出发，时刻保持平衡对应，难以出现编制报表技术错误。 2、由于是逐项过入、调整，因此避免了其他方法在编制过程中易出现的重计、漏计现象。 3、由于是直接编制现金流量表的T形账户，其数据由资产负债表和利润表调整和过入，减少了中间环节，快速、简便。 4、由于是以间接法为基础，因此，编制补充资料“将净利润调节为经营活动现金流量”将更方便、更准确。 5、节省人力和编制成本，克服了其他方法所带来的为编制一张报表而全年增加许多工作量的缺点。 调整T形账户法的编制程序 第一步，将资产负债表每个项目增设差额一行，将期初数的差额计入资产负债表相应栏次。对其差额进行复核，即：资产差额=负债差额＋所有者权益差额 第二步，开设现金流量表各栏次项目的T形账户。如：“经营活动现金流量--销售商品收到的现金”；“ 经营活动现金流量--支付其他与经营有关的现金”。 第三步，从利润表出发，将利润表的各栏次过入相应T型账户的各方。如：主营业务收入全额过入“经营活动现金流量--销售商品收到的现金”；营业成本全额过入“经营活动现金流量--购买商品支付的现金”；营业费用全额过入“经营活动现金流量--支付其他与经营有关的现金”；所得税全额过入“经营活动现金流量--支付所得税”。 第四步，根据资产负债表所有非现金项目的差额，逐个依据其账户记录调整计入或过入重新开设现金流量表各项目的 T型账户的借方或贷方。如逐个将应收账款、应收票据、预收账款调整计入“经营活动现金流量--销售商品收到的现金”的借方或贷方。值得注意的是：固定资产及累计折旧、应付工资、应交税金等可能涉及多个T型账户，其差额应依据明细账余额分别调整计入。 第五步，依据账务记录在现金流量表 T型账户中调整余额。如：计提的经营性职工的工资和福利费以及保险费由“经营活动现金流量--支付其他与经营有关的现金”的借方过入“经营活动现金流量 --支付职工的现金”的贷方；计入营业费用的各项税金由“ 经营活动现金流量--支付其他与经营有关的现金”的借方，过入“经营活动现金流量--支付的其他税金”的贷方。 第六步，根据现金流量表项目T形账户的余额编制正式的现金流量表。 第七步，根据“经营活动现金流量”的各个T形账户发生情况结合资产负债表的差额，编制补充资料中的“将净利润调节为经营活动现金净流量”。即： 1、凡是T形账户调整“经营活动现金流量”项目（资产负债表项目）均应计入补充资料，非调整项目不计入补充资料。如：其他应付款中有偿还的债权，这一部分由于在调整时已计入了“筹资活动现金流量--偿还的债权”。因此，在做补充资料时，予以剔除。 2、凡是利润表中已列作“经营活动现金流量”的项目不再计入补充资料，未列入的即计入补充资料。如：收到的利息如计入“经营活动现金流量--收到的其他与经营有关的现金”则在补充资料中不再计入“财务费用”栏。 需要说明的是：上述过入步骤，可以通过会计分录来实现，第四步与第五步亦可结合在一起调整现金流量T形账户。 三、分析填列法 分析填列法的逻辑： 经营活动产生的现金流量（增值税一般纳税人）的一般编制逻辑如下所示： 1、销售商品提供劳务产生的现金流量 业务发生时会计处理为： 借：银行存款（应收账款、应收票据、预收账款） 贷：主营业务收入 应交税费———应交增值税（销项税额） 假定本期收入全部收现，那么项目金额主要反映在“主营业务收入”项目中：销售商品、提供劳务收到的现金=主营业务收入+销项税额。又假设本期确认的收入中有部分是未收现的？可表现为“应收账款、应收票据”项目增加额或“预收账款”项目减少额（简称“应收增加、预收减少”）。假定应收增加、预收减少全部反映出本期未收现收入。对应的应收减少、预收增加全部反映出收到前期收入、后期收入那么对上面公式修改得：销售商品、提供劳务收到的现金=主营业务收入+销项税额+应收增加、预收减少+应收减少、预收增加=主营业务收入+销项税额+（应收账款年初余额—应收账款年末余额）+（应收票据年初余额—应收票据期末余额）。但是，在实务中应收项目增加并不完全反映本期未收现的收入。应收项目减少也不完全反映收到前期收入。还需调整的内容有：计提坏账准备、商业汇票贴现息以及工程领用产品产生的增值税税额。此三项都应该从经营活动产生的现金流中剔除。综上可得：销售商品、提供劳务收到的现金=主营业务收入+销项税额+应收增加、预收减少+应收减少、预收增加=主营业务收入+销项税额+（应收账款年初余额—应收账款年末余额）+（应收票据年初余额—应收票据期末余额）—在建工程等调整项目发生额。 2、“购买商品、接受劳务支付的现金” 业务发生时会计处理为： 借：主营业务成本 应交税费———应交增值税（进项税额） 贷：银行存款、应付账款、应付票据、预付账款 企业购买存货时发生支付金额，根据会计分录我们可以得出：购买商品、接受劳务支付的现金=主营业务成本+进项税额。假设本期主营业务成本及进项税额的增加并未全部付现。有一部分已增加应付或减少预付，必须进行调整。而对应的应付减少或预付增加，表示付前期的购货或付后期的购货，需要加上。那么有：购买商品、接受劳务支付的现金=主营业务成本+进项税额—（存货年初余额-存货期末余额）+（应付账款年初余额-应付账款期末余额）+（应付票据年初余额-应付票据期末余额）+（预付账款期末悦耳-预付账款年初余额）。除此之外还需要调整的内容有：在生产成本中核算的工资、折旧费等。列入存货的应付职工薪酬、折旧费虽使存货增加，但并未付现或增加应付、减少预付。这些都应该在购买商品支付劳务产生的现金流量中减除。固定资产修理费虽使存货增加，又付现了，但不属于“购买商品、接受劳务支付的现金”项目核算内容，也要在式应该在购买商品支付劳务产生的现金流量中减除。经过调整，综上可得：购买商品、接受劳务支付的现金=主营业务成本+进项税额—（存货年初余额-存货期末余额）+（应付账款年初余额－应付账款期末余额）+（应付票据年初余额－应付票据期末余额）+（预付账款期末余额－预付账款年初余额）－当期列如成产成本、制造费用的职工薪酬－当期列如成本制造费用的折旧费和固定资产修理费。 3、支付给职工以及为职工支付的现金 一般企业支付给职工的现金以及为职工支付的现金包括工资还有福利。而企业职工有时候还包括在建工程的临时人员。所以经过联系分析得：支付给职工以及为职工支付的现金=生产成本、制造费用、管理费用中职工薪酬+（应付职工薪酬年初余额－应付职工薪酬期末余额）－[应付职工薪酬（在建工程）年初余额-应付职工薪酬（在建工程）期末余额] 4.支付的各项税费 企业一般支付企业所得税，增值税，营业税等，经过对税金的调整可以得到：支付的各项税费=当期所得税费用+营业税金及附加+应交税费（应交增值税-已交税金）－（应交所得税期末余额－应交所得税期初余额）

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